The patrimonial societies: what are their fiscal consequences

El término “sociedad patrimonial” se utiliza habitualmente como sinónimo de “entidad patrimonial”, “sociedad patrimonial familiar”, “sociedad de tenencia de valores” e incluso como “sociedad sin actividad económica”. Esto puede llegar a generar mucha confusión en cuanto a su concepto.

Este tema se complica cuando comprobamos que no se trata de un concepto mercantil, sino que sólo viene regulado en la legislación impositiva, sin que la legislación mercantil se haga eco de ello. A efectos prácticos, significa que no se puede constituir una sociedad patrimonial, sino que, una vez constituida la sociedad, si cumple unos requisitos se considerará patrimonial a efectos fiscales.

Y es tan importante conocer si nuestra sociedad tiene esa consideración, precisamente por las consecuencias fiscales que puede acarrear y que son las siguientes:

-No se podrá aplicar la exención para evitar la doble imposición de plusvalías en la transmisión de valores, aunque esto suponga doble imposición.

-No se podrán compensar las bases imponibles negativas cuando la mayoría del capital social o de los derechos a participar en los resultados de la entidad, hubiere sido adquirida por una persona o entidad o por un conjunto de personas o entidades vinculadas, con posterioridad a la conclusión del período impositivo al que corresponde la base imponible negativa y además, cuando estas personas o entidades, hubieran tenido una participación inferior al 25 por ciento en el momento de la conclusión del período impositivo al que corresponde la base imponible negativa.

-No podrá aplicar el tipo de gravamen del 15% para entidades de nueva creación.

-Aplicación más severa de las medidas de transparencia fiscal internacional.

-No podrá aplicar los incentivos fiscales establecidos para las entidades de reducida dimensión.

-No podrá acogerse al Régimen de las entidades de tenencia de valores extranjeros, si procediese por su actividad.

– En el caso de los socios, imposibilita la aplicación de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio y, como consecuencia de ello, tampoco la bonificación correspondiente prevista en el impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, con ocasión de la transmisión de estas.

Todo esto nos lleva a que hay que tener muy presente estas limitaciones para una correcta planificación fiscal, por un lado, y por otra, para evitar sorpresas.

Una vez analizada la importancia del encuadramiento de nuestra sociedad como patrimonial o no, a continuación, vamos a tratar de clarificar su concepto.

Con la reforma fiscal se introdujo la definición de sociedad patrimonial en la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, con efectos a partir de 2015, mientras que antes se regulaba por la Ley del Impuesto sobre el patrimonio. De esta forma, se endurecieron considerablemente las condiciones de los elementos que no se computaban ni como valores ni como activos no afectos, con lo que muchas sociedades pasaron a ser consideradas sociedades patrimoniales sin que, en muchos de los casos, sus propios socios y administradores se hubieran enterado.

Para tener un concepto más claro a cerca de esto, vamos a analizar las condiciones que se tienen que dar para que una sociedad sea considerada patrimonial, con todas las consecuencias que esa denominación acarrea, de modo que se pueda actuar en consonancia.

El concepto de sociedad patrimonial lo podemos encontrar en el artículo 5 de la Ley 27/2014, en su apartado 2, que dice:

“A los efectos de lo previsto en esta Ley, se entenderá por entidad patrimonial y que, por tanto, no realiza una actividad económica, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto, en los términos del apartado anterior, a una actividad económica”.

 Lo fundamental para que una sociedad sea considerada patrimonial es que más del 50% del activo no esté afecto a la actividad económica. Es decir que no esté destinado a la realización de una actividad económica.

Para que nos quede más claro, no será una entidad patrimonial si más del 50% del activo lo componen el conjunto de:

-inmovilizado tanto material como intangible (necesario para desarrollar la actividad)

-las existencias,

-los deudores comerciales

-y aquellas partidas a cobrar como consecuencia de la actividad económica.

Si estas partidas que acabamos de mencionar ya superan el 50% del activo no hace falta seguir, no se trata de una actividad patrimonial. Pero y si aún no se llega a esa proporción mínima, debemos tener en cuenta los valores o elementos no afectos a una actividad económica, para ello, tendremos que seguir leyendo el artículo 5:

“A estos efectos no se computarán en su caso, el dinero o derechos de crédito procedentes de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas o valores a los que se refiere el párrafo siguiente, que se haya realizado en el período impositivo o en los dos períodos impositivos anteriores.

A estos efectos, no se computarán como valores:

-Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.

-Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.

-Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.

-Los que otorguen, al menos, el 5 por ciento del capital de una entidad y se posean durante un plazo mínimo de un año, con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, siempre que se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en este apartado.”

Para calcular el valor del activo, de los valores y de elementos patrimoniales no afectos, se han de tener en cuenta la media de los balances trimestrales, no el balance al cierre del ejercicio.

Si se trata de una sociedad dominante de un grupo de empresas, la media que se ha de tomar es la de los balances consolidados.

Como se puede ver, la condición más importante es la no realización de una actividad económica, aspecto que el legislador considera válido cuando al menos el 50% del activo no esté afecto a una actividad económica. Lo cual puede llegar a resultar una paradoja, ya que podría darse el caso de una empresa que sí desarrolla una actividad empresarial pero que, debido a las peculiaridades de su activo, sea considerada sociedad patrimonial.

Todo el tiempo estamos haciendo referencia a “actividad económica”, pero como define este concepto la Ley 27/2014 del Impuesto sobre sociedades?

La definición de actividad económica viene recogida expresamente en el artículo 5, apartado 1, el cual dice que “se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.

En esta línea, y para que no haya dudas en cuanto a la existencia de actividad económica, y respecto de los casos que más jurisprudencia han reiterado, a continuación, se incide en los criterios mínimos a tener en cuenta en el caso de sociedades dedicadas al arrendamiento de inmuebles:

“En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica, únicamente, cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa” (art. 1, párrafo 2 Ley 27/2014)

En relación a este tema hemos de decir, que, tras reiteradas consultas vinculantes, la DGT valida el considerar actividad económica, en el caso de arrendamiento de inmuebles, no sólo cuando la gestión de la misma se lleve a cabo a través, de al menos, una persona contratada a jornada completa, sino también cuando dicha gestión se subcontrata (se externaliza) a una empresa especializada.

Sin embargo, esta posibilidad no la contempla en el terreno del IRPF, en la que no se permite la referida externalización.

Ya para concluir, a modo de resumen, para saber si una sociedad tiene la condición de sociedad patrimonial en el Impuesto de Sociedades, a final del ejercicio deberemos:

  • Elaborar un balance de situación a partir de los valores medios de los balances trimestrales del año.
  • Agrupar las partidas según se consideren afectas o no a la actividad económica conforme a las indicaciones anteriores.
  • Restarle a las partidas no afectas la diferencia entre las inversiones financieras, derechos de crédito y tesorería existentes a 31 de diciembre de 2018 y las existentes en el balance de cierre de 2014, es decir, las generadas en 2015, 2016 y 2017.
  • Si el activo no afecto a la actividad es inferior al 50% del total, no es una sociedad patrimonial. Si por el contrario, el activo no afecto a la actividad es superior al 50% del total, sí es una sociedad patrimonial.

En el caso de que no queramos ser una sociedad patrimonial, nos tocará desprendernos de los valores o activos no afectos a la actividad económica mediante una operación de descapitalización, dedicando el montante resultante a activos que se puedan afectar a la actividad o al reparto de beneficios, pero antes de optar por una u otra opción, es conveniente analizar las repercusiones que puede tener tanto en el impuesto sobre sociedades de la propia sociedad como en el impuesto sobre la renta de las personas físicas o en el impuesto sobre sociedades de los socios, según sean personas físicas o jurídicas, respectivamente, en los términos comentados anteriormente.

Y ya para concluir, ahora que tenemos claro qué es una sociedad patrimonial, vamos a poner algunos ejemplos de ella, por si aún nos quedara alguna duda:

-Una sociedad que posee exclusivamente inmuebles familiares para su uso y disfrute.

-Una sociedad que posee exclusivamente inmuebles que alquila, sin personal empleado con contrato laboral y jornada completa.

-Una sociedad que posee exclusivamente valores e invierte en bolsa.

Como ejemplos de sociedades no patrimoniales podríamos poner los siguientes:

-Una sociedad que posee exclusivamente inmuebles que alquila, con al menos una persona contratada a jornada completa.

-Una sociedad que posee más del 5% de otra sociedad que dispone de organización empresarial con medios materiales y humanos.